<<
>>

§ 2. Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость имеет существенное значение для доходной части федерального бюджета. Согласно федеральному закону от 23 декабря 2003 г. № 186-ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год» от НДС в 2004 г. планируются поступления в сумме 988 368 200 000,0 руб. (в общей сложности налоговые доходы российского бюджета составляют 2 071 384 500 000,0 руб.). Остановимся на основных элементах налогообложения данного налога.

В силу ст. 143 НК РФ налогоплательщиками по НДС признаются: 1) организации; 2) индивидуальные предприниматели; 3) лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с ТК РФ.

Принимая во внимание положение, имеющееся в ст. 11 НК РФ, следует учитывать, что отсутствие регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в том случае, если предпринимательская деятельность фактически осуществлялась, не является основанием для освобождения указанного физического лица от обязанностей по уплате НДС.

Вместе с тем ст. 145 НК РФ предусматривает случаи, когда физическое лицо — индивидуальный предприниматель или организация могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика. По общему правилу организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности один миллион рублей. Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить соответствующее письменное заявление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего Учета.

Право на подобное освобождение имеют не все налогоплательщики. Налоговый кодекс РФ устанавливает и некоторые ограничения. В частности, не могут претендовать на указанное выше освобождение организации и индивидуальные предприниматели, реализующие подакцизные товары.

Освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей, от исполнения обязанностей налогоплательщика производится на срок, равный двенадцати последовательным календарным месяцам. По истечении указанного срока организации и индивидуальные предприниматели, которые были освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, представляют в налоговые органы письменное заявление и документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации не превышала установленного уровня. Если будет обнаружено превышение, то соответствующий субъект утрачивает право на освобождение и признается налогоплательщиком по НДС на общих основаниях.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций и выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Кроме того, по существу самостоятельным объектом налогообложения по НДС признается также ввоз товаров на таможенную территорию РФ. Исходя из определения объекта налогообложения по НДС, данного законодателем, можно сделать вывод, что не порождает обязательства по уплате данного налога, например, передача имущества в порядке оплаты уставного капитала вновь создаваемого юридического лица и т.

д-(см. ст. 39, п. 2 ст. 146 НК РФ).

Для выяснения, имеется ли объект налогообложения по НДС в каждом конкретном случае, необходимо учитывать понятие «место реализации». Объект налогообложения по НДС имеется лишь в том случае, если место реализации товаров (работ, услуг) — Российская Федерация. Место реализаций товаров определяется в порядке ст. 147 НK РФ; местом реализации товаров признается территория РФ» при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: 1) товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется; 2) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ. Сложнее порядок определения места реализации работ, (услуг) (ст. 148 НК РФ). В определенных случаях, например в зависимости от природы заключенного договора и характера экономической деятельности контрагентов, местом реализации работ (услуг) может признаваться территория РФ, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ, и напротив, — если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории РФ (ст. 148 НК РФ).

Налоговая база по НДС выступает как стоимостная характеристика соответствующего объекта налогообложения. Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ и таможенным законодательством России. При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

Принципиальным является то, что при определении Залоговой базы выручка от реализации товаров (работ, Услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.

Статья 154 НК РФ закрепляет, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. При реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ.

В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст.

155—162 НК РФ. В частности, НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы при договорах финансирования под уступку денежного требования или уступки требования (цессии) (ст. 155), особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров (ст. 156), особенности определения налоговой базы и особенности уплаты налога при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг международной связи (ст. 157), особенности определения налоговой базы при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса (ст. 158), особенности порядка определения налоговой базы при совершении операций по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд и выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления (ст. 159), порядок определения налоговой базы при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (ст. 160) и т. д.

Налоговый кодекс РФ предусматривает, что в определенных случаях обязанность по определению налоговой базы лежит не на самом налогоплательщике, а на налоговых агентах. В соответствии со ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. При этом налоговая база определяется налоговыми агентами (налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц).

По общему правилу, закрепленному в ст. 163 НК РФ, налоговый период по НДС равняется одному календарному месяцу. Однако для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 1 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал.

Важным этапом исчисления налога является определение подлежащей применению налоговой ставки. Статья 164 НК РФ предусматривает различные ставки НДС. Так, налогообложение производится по налоговой ставке 0% при Реализации товаров (за некоторым исключением), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, подтверждающих факт экспорта. Налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации некоторых продовольственных товаров, товаров для детей, периодических печатных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера, определенных медицинских товаров отечественного и зарубежного производства. Если НК РФ не устанавливает иное, налогообложение производится по общей налоговой ставке — 18%.

В ряде случаев для точности расчета налога применяются так называемые расчетные налоговые ставки. Расчетные ставки применяются при налогообложении полученных денежных средств в связи с оплатой товаров (работ, услуг) (ст. 162 НК РФ), при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ и т. д.

После определения налоговой базы сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете — как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду (ст. 166—167 НК РФ). На определение даты реализации при исчислении налога существенное влияние оказывает учетная политика налогоплательщика (как известно, различают учетную политику «по отгрузке (передаче) товара (работы, услуги)» и «по оплате товара (работы, услуги)». Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации. Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации.

Процесс исчисления НДС наглядно демонстрирует то, (то данный налог является косвенным: юридический и так называемый «фактический» плательщики этого налога могут не совпадать. Так, в ст. 168 НК РФ указывается, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик (т. е. юридический плательщик) дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), т. е. «фактическому» плательщику налога, соответствующую сумму НДС. При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Именно счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой (ст. 169 НК РФ).

При исчислении НДС принципиальным моментом также является то, что итоговая сумма налога не является простым результатом применения ставки к цене реализации товара (работы, услуги). Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: 1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Таким образом, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого Залогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ. Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, сумма указанного налога, подлежащая уплате в бюджет, по итогам этого налогового периода принимается равной нулю.

Уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории РФ, по общему правилу, производится по итогам каждого налогового периода, исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК РФ). При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику. Указанная сумма направляется в течение трех календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов или сборов, включая налоги, уплачиваемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, на уплату пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, присужденных налогоплательщику, подлежащих зачислению в тот же бюджет (ст. 176 НК РФ).

Сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации устанавливаются таможенным законодательством Российской Федерации с учетом положений НК РФ.

В заключение подчеркнем, что гл. 21 НК РФ сохраняет значительное количество льгот по НДС. В основном эти льготы определены в виде изъятий из объекта налогообложения по данному налогу (ст. 149 НК РФ).

<< | >>
Источник: В. С. Белых, Д. В. Винницкий. Налоговое право России. Краткий учебный курс.. 2004

Еще по теме § 2. Налог на добавленную стоимость:

  1. 11.2.2. Налог на добавленную стоимость
  2. Вправе ли субподрядчик требовать от генерального подрядчика оплаты стоимости выполненных работ в размере, предусмотренном расчетом стоимости выполненных работ (по унифицированной форме N КС-3) в следующей ситуации. По результатам контрольной проверки стоимость работ в части этого субподрядчика снижена уже после приемки заказчиком стоимости работ по генеральному подряду, но до оплаты заказчиком стоимости работ генеральному подрядчику?
  3. § 3. Изменение характера налога на современном этапе. Экстрафискальные проявления налога
  4. § 4. Классификации налогов. Целевые и рентные налоги
  5. 4.8. Если кадастровая стоимость изменилась в течение года
  6. Возмещение стоимости неосновательного обогащения
  7. 4.5. Если кадастровая стоимость земли не утверждена
  8. Статья 948. Оспаривание страховой стоимости имущества
  9. Статья 1105. Возмещение стоимости неосновательного обогащения
  10. Статья 27.11. Оценка стоимости изъятых вещей и других ценностей
  11. 4.3. Рассмотрение споров о результатах определения кадастровой стоимости
  12. Статья 27.11. Оценка стоимости изъятых вещей и других ценностей
  13. Статья 948. Оспаривание страховой стоимости имущества